חובת דיווח מורחבת תכנוני מס, חוות דעת ועמדות מס אוקטובר 2017 לאה טבע עכו, רו"ח )עו"ד(-גזית גלוב בע"מ שאול בן אמוץ, רו"ח, שותף, מחלקת מס

תמליל

1 חובת דיווח מורחבת תכנוני מס, חוות דעת ועמדות מס אוקטובר 2017 לאה טבע עכו, רו"ח )עו"ד(-גזית גלוב בע"מ שאול בן אמוץ, רו"ח, שותף, מחלקת מסים -טיוטה לצרכי דיון-

2 על הפרק 1. תכנון מס החייב בדיווח 2. דיווח בגין חוות דעת 3. נקיטת עמדה חייבת בדיווח 2

3 ז) הקדמה הרקע לחובת הדיווח המורחבת במסגרת תיקון 215 לפקודת מס הכנסה, בתוקף החל משנת מס 2016, חוקקו סעיפים 131 ד ו- 131 ה העוסקים בגילוי מורחב הנדרש מנישומים מסוימים במסגרת הדיווח שלהם לרשויות המס. מכוח סעיפים אלה נדרש דיווח על חוות דעת מסוימות ו"עמדות חייבות דיווח" כפי שיפורט בהמשך. ) 131 פורסמו לכן קודם עשור תקנות החייב מס "תכנון בדיווח" סעיף מכוח לפקודה מדובר כי יצוין, ברשימה סגורה של תכנונים שלא עודכנה מאז חייבות רשות המיסים רשאית לפרסם עד 50 עמדות חייבות דיווח בשנה במס הכנסה )כאשר לשנים 2017 ניתנת האפשרות ל- 100 עמדות בכל שנה(. במע"מ ובמכס ניתן לפרסם 25 עמדות בדיווח בשנה לכל אחד מהם ובשנים , עמדות שנה. מכאן, שכיום קיימות שלוש מערכות שונות ונפרדות גילוי בדבר ודיווח מורחב של ביחס: נישום לביצוע פעולות מסוימות ביחס מס(. )תכנוני לחלק מהפריטים כספי; רף קיים.1 עמדה נקיטת פרשנית מיסוית מסוימת. רף קיים כספי מהותי שרק מעליו חלה חובת דיווח;.2 קבלת חוות דעת מיסוית מסוימת..3 3

4 ז) חובות דיווח מקור חוקי ותחולה תכנון מס החייב בדיווח דיווח בגין חוות דעת נקיטת עמדה חייבת בדיווח תקנות מס הכנסה )תכנון מס החייב בדיווח(, התשס"ז )כולל מיסוי מקרקעין( מכוח סעיף ) 131 לפקודה תקנות מס ערך מוסף )תכנון מס החייב בדיווח(, תשס"ז סעיף 131 ד לפקודת מס הכנסה ]נוסח חדש[, התשכ"א סעיף 67 ג לחוק מס ערך מוסף, התשל"ו סעיף 131 ה לפקודת מס הכנסה ]נוסח חדש[, התשכ"א סעיף 67 ד לחוק מס ערך מוסף, התשל"ו סעיף 231 ה לפקודת המכס ]נוסח חדש[, התשכ"א בצירוף רשימת העמדות שפורסמ תחולה: 2007 תיקון מס' 215 לפקודה 4

5 תכנון מס החייב בדיווח 5

6 תכנון מס החייב בדיווח בפקודת מס הכנסה, בחוק מיסוי מקרקעין ובחוק מס ערך מוסף ישנן הוראות הקובעות מהן הפעולות אשר ייחשבו לתכנוני מס החייבים בדיווח. רשימה קבועה/סגורה משנת 2006 לדוגמא: דמי ניהול לקרוב מעל 2 מיליון, מחילות חוב לקרובים, רכישת חברה בהפסדים 13 פעולות במס הכנסה ומיסוי מקרקעין גילוי בדוח המס השנתי באמצעות טופס פעולות במע"מ גילוי בדוח התקופתי באמצעות טופס מע"מ 872 חשיפה לסנקציה פלילית )מאסר ו/או קנס(, ולקנס גירעון בשיעור של 30% 6

7 דיווח בגין חוות דעת 7

8 דיווח בגין חוות דעת הגדרת "חוות דעת" החייבת בדיווח* חוות דעת בכתב, חתומה בידי נותן חוות הדעת, שניתנה, במישרין או בעקיפין, לאדם ומאפשרת או נועדה לאפשר "יתרון מס", ובלבד שהתקיים לגביה אחד מאלה: חלופת שכר טרחה שכר טרחה עבור חוות הדעת תלוי בסכום יתרון המס* שייווצר )100,000 ש"ח לפחות בגין חיסכון המס המרבי( מיישום חוות הדעת. חלופת יוזמת נותן חוות הדעת וחובת סודיות "תכנון מדף" תוכן אחיד מניסיוננו רוב חוות הדעת הן מוטות עובדות ספציפיות ולכן אינן עונות להגדרת "תוכן אחיד" נותן חוות הדעת הציע למקבל מיוזמתו והמקבל חייב בחובת סודיות לגבי תוכנה חוות הדעת ניתנה בתוך שנתיים לשלושה לקוחות, ואינה תלויה בנסיבות מיוחדות של מקבל חוות הדעת * יתרון מס מוגדר כהפחתת מס, הקלת מס, דחיית מס, אי קיזוז הפסד ואי ניכוי מס במקור. *לא חלה חובת דיווח על מי שהכנסתו אינה עולה על 3 מיליון לשנה או חוות הדעת הנוגעת לרווח ההון בשנת המס שאינו עולה על מיליון וחצי או שמחזור עסקאותיו אינו עולה על 3 מיליון ש"ח 8

9 א) דיווח בגין חוות דעת מס הכנסה ומע"מ סעיף 131 ד לפקודת מס הכנסה וסעיף 67 ג לחוק מס ערך מוסף קובעים כי מי שפועל בהתאם לחוות דעת החייבת בדיווח ידווח על כך בדוח שהוא חייב בהגשתו מס הכנסה גילוי באמצעות טופס 1345 המצורף לדוח המס, או בנפרד ממנו בתוך 60 ימים מיום קבלת חוות הדעת תוקף הסעיף על "חוות דעת" אשר ניתנו מיום 1 בינואר 2016 ואילך מע"מ גילוי באמצעות טופס מע"מ 1345, בתוך 60 ימים מתום שנת המס שבה התקבל יתרון המס בגין חוות הדעת תוקף הסעיף על "חוות דעת" אשר ניתנו מיום 1 בפברואר 2016 ואילך לא קיימת חובת המצאת חוות הדעת בעת הדיווח סנקציה: שקול לאי הגשת דוח )סנקציה פלילית( + חשיפה לקנס גירעון בשיעור של 30% )אפשרות גם לסנקציה פלילית מכוח סעיף 117 ()1( לחוק מע"מ( 9

10 דיווח בגין חוות דעת טופס

11 נקיטת עמדה חייבת בדיווח Slide 11

12 נקיטת עמדה חייבת בדיווח בניגוד עומדת הנישום הגדרה: עמדת המסים רשות שפרסמה לעמדה עד תום שנת המס שלגביה מוגש המס שנת תום עד הדוח/ למצוא עלול הנישום החולפת. למעשה פעילות שביצע במצב עצמו בסיומה ורק המס שנת במהלך עמדה הינה שעמדתו לו יתברר חייבת דיווח. נכון שפורסמו העמדות מס' לשנת 2016: 31 עמדות במס הכנסה 16 עמדות במכס 11 עמדות במע"מ אין מדובר בנקיטת עמדה האסורה על פי דין כי אם מחלוקת פרשנית מטרת הדיווח היא להקל על רשויות המס בזיהוי העמדות הננקטות בהיקפים מהותיים בדוחות המס 12

13 א) נקיטת עמדה חייבת בדיווח סף כספי ואופן דיווח סעיף 131 ה לפקודת מס הכנסה, סעיף 67 ד לחוק מס ערך מוסף וסעיפים 231 ד ו- 231 ה לפקודת המכס קובעים כי נישום העומד בסף הדיווח ונקט בעמדה החייבת בדיווח, ידווח על כך בדוח שהוא חייב בהגשתו מס הכנסה מכס מע"מ חסכון המס עולה על 5 מיליון ש"ח באותה שנת מס או על 10 מיליון ש"ח במהלך ארבע שנות מס לכל היותר באמצעות טופס 1346 המצורף לדוח המס או בתוך 60 ימים ממועד הגשת הדוח השנתי סנקציה: שקול חסכון המס עולה על 2 מיליון ש"ח בשנה או על 5 מיליון ש"ח במהלך ארבע שנים לכל היותר באמצעות טופס מכס 1346 באופן מקוון, בתוך 60 ימים מתום שנת המס חסכון המס עולה על 2 מיליון ש"ח בשנה או על 5 מיליון ש"ח במהלך ארבע שנים לכל היותר לאי הגשת דוח דוח + חשיפה לקנס גירעון בשיעור של 30% )אפשרות גם לסנקציה פלילית מכוח סעיף 117 ()1( לחוק מע"מ( באמצעות טופס מע"מ 1346 באופן מקוון, בתוך 60 ימים מתום שנת המס* *פרט לעמדה 2/2016 )ייבוא שירותים מחו"ל( *בשנת 2016 ניתנה הקלה והותר לנישומים להגיש את הדיווח עד ליום 30 בספטמבר

14 נקיטת עמדה חייבת בדיווח הוראת הדין: "עמדת רשות המיסים תנוסח בלשון ברורה ומובנת..."* ביחס לעמדות מסוימות, אופן הצגת עמדת הרשות ותיאור הסביבה שבה יש להחילה מעלה שאלות, ספקות ומקשה על קבלת החלטות ודיווח יעיל. במקרים מסוימים עמדות אלו נראות כסוג של "חקיקה מנהלית" )בעבר כונתה כ"חקיקה באמצעות חוזר"( מדובר בתופעה שאינה רצויה, אשר באה חלף הסדרת והשלמת תהליכי חקיקה. *סעיף 131 ה)ב() 2 ( לפקודה

15 א) נקיטת עמדה חייבת בדיווח עמדות נבחרות - מס הכנסה תיאור העמדה העמדה דגשים לתשומת לב חברה שלה הכנסה מדיבידנד שמקורו ברווחי שיערוך בחברה המחלקת, יהא הדיבידנד חייב במס חברות בהתאם להוראות סעיף ) 126 לפקודה. 1/2016 דיבידנד שמקורו ברווחי שיערוך בעל מניות המקבל דיבידנד מחברה משפחתית ו/או מחברת בית אשר מקורו אינו בהכנסה החייבת המצטברת - יהווה דיבידנד החייב במס בהתאם להוראות סעיף 125 ב לפקודה. בשונה מסעיף 100 א 1 שנועד למסות את מחלק הדיבידנד, עמדה זו דנה במיסוי מקבל הדיבידנד כמו-כן, "רווחי שערוך" לעניין זה עשויים לכלול גם רווחי אקווטי הוראות הדין משפחתית בעבר תחולה והיעדר בחברת בית ביחס לחברה לעומת היום, היקף הוראה מקבילה 2/2016 רווחי שיערוך בחברה משפחתית/ בית 4/2016 זקיפת שווי שימוש זקיפת שווי שימוש ברכב תבוצע בהתאם לתקנות הכנסה )שווי השימוש ברכב(, התשמ"ז- 1987, תתאפשר זקיפה בסכום שונה מהאמור בהן. מס ולא כל מקום בו נישום תבע ניכוי או הטבת מס המחייבת המצאת אישור מצד ג' )כגון: אישור המדען הראשי לצורך ניכוי הוצאות מו"פ וכו'( ולא נמצא בידיו האישור עם הגשת דוח המס, לא יהא זכאי לניכוי או להטבה כאמור. 7/2016 קבלת אישורים במועד הגשת הדוחות אימוץ תוצאות פס"ד ב.ד. מיקוד תקשורת וביטחון - Tax Safe חוזר מס הכנסה מיום 21 באוקטובר 2014 לעניין אופן מיסוי שווי השימוש ברכבי מאגר/איגום תחילת הליך בוועדת הכספים שונה מהפרקטיקה כיום, לעיתים רבות חל עיכוב של שנים בקבלת אישורים 15

16 נקיטת עמדה חייבת בדיווח עמדות נבחרות - מס הכנסה תיאור העמדה העמדה דגשים לתשומת לב 16 16/2016 קיזוז הפסדים של ישות המסווגת באופן שונה במדינות שונות 27/2016 הכנסות זרות של תושב ישראל יחושבו לפי הוראות הפקודה תושב ישראל אשר מחזיק בישות שאינה תושבת ישראל, הנחשבת בישראל כישות שאינה "שקופה" לצרכי מס בישראל ולעומת זאת נחשבת לישות "שקופה" בחו"ל, אינו רשאי לקזז הפסדים שהתהוו בפעילות הישות הזרה מהכנסתו החייבת, או מהכנסה של תאגיד אחר בהחזקתו, גם אם נחשב כשקוף בחו"ל חישוב ההכנסה החייבת בגין הכנסה שהופקה מחוץ לישראל על ידי תושב ישראל, ייעשה לפי הוראות פקודת מס הכנסה סוגיית זיכוי מס זר בחלוקת דיבידנד- חוזר מס הכנסה 05/2004. פערי GAAP לצרכי מס, דיווח בישראל על פי דוחות 1-K,כללי המרה, קיזוזי הפסדים, פחת, הוראות חנ"ז וכיוצ"ב. יתרון המס נבחן בפער בין חבות המס לפי העמדה לבין חבות המס שחושבה על ידי תושב ישראל 28/2016 קיזוז הפסד במקום בו ניתן לנצל הטבה אחרת, כגון זיכוי ממסי חוץ במקרה בו ניתן לקזז הפסדים ברי קיזוז כנגד הכנסה של תושב ישראל, יש לקזז את ההפסדים כאמור ולא ניתן לדחות אותם לשנים העוקבות, למעט אותם מקרים חריגים שמאפשרת הפקודה במפורש, גם אם קיזוז ממסי זיכוי כדוגמת אחרת, הטבה ימנע ניצול כאמור חוץ בעקבות פס"ד אמות נוצר במקרים מסוימים בשל אובדן זיכוי מס זר מס עיוות

17 נקיטת עמדה חייבת בדיווח עמדות - מע"מ נבחרות העמדה 1/2016 ניכוי מס תשומות בחברת החזקות תיאור העמדה חברת החזקות המעניקה שירותי ניהול ומתן אשראי לחברות המוחזקות על ידה רשאית לנכות מס תשומות כלהלן: של בשיעור - ניכוי כלליות תשומות בשל ;25% בשל תשומות ישירות המשמשות לביצוע עד של ניכוי - במס חייבות עסקאות ;66.67% משמשות שאינן ישירות תשומות בשל לביצוע עסקאות חייבות במע"מ - לא ניתן לנכות מס תשומות. דגשים לתשומת לב חברה - החזקות" "חברת חברות של במניות המחזיקה הינה העיקרית ומטרתה אחרות )הפקת ההוני/השקעתי במישור הכנסות מחברות בדרך של קבלת המניות של מכירה או דיבידנד בחברות המוחזקות(. חברה גם לעמדה, בהתאם המבצעת עסקאות בנוסף ובמנותק מפעילותה כחברת החזקות, ואשר גבוה בשיעור תשומות מס מנכה יותר מהשיעורים המצוינים, לדווח על נקיטת עמדה. בעניין חדשה "כלכלית" פסיקה לסיווג רלוונטית רוזבאד פס"ד חברות ומודל הפעילות שלהן העמדה מעלה סוגיה מהי חברת החזקות? 17

18 נקיטת עמדה חייבת בדיווח עמדות - מע"מ נבחרות העמדה 2/2016 ייבוא שירותים מחו"ל תיאור העמדה שירות שניתן על ידי תושב חוץ הנצרך בפועל בישראל / נועד לצריכה בישראל / ניתן בקשר לנכס בישראל ייחשב כשירות מיובא לישראל וחובת תשלום המע"מ בשל הייבוא תחול על הקונה שיידרש להפיק חשבונית מס עצמית ולדווח על העסקה לצרכי מע"מ )אלא אם כן הבנק ניכה מע"מ במקור בעת העברת התמורה לתושב החוץ(. דגשים לתשומת לב סוגיית תחולת מע"מ על יבוא שירותים לאחר ביטול חוק יבוא שירותים מצוי במבחן הפסיקה כיום. העמדה מעלה סוגיה מהו התוקף החוקי להליך הנדרש ע"י הקונה? 18

19 נקיטת עמדה חייבת בדיווח עמדות נבחרות - מע"מ העמדה תיאור העמדה דגשים לתשומת לב 5/2016 ייבוא שירותים מחו"ל שירות הניתן בגין נכס המיובא אינו חב במע"מ לצורכי מכס, מע"מ מלא. לישראל אשר יחויב בשיעור 19

20 תודה על ההקשבה! שאול בן אמוץ, רו"ח שותף מיסים טלפון: Kesselman & Kesselman. All rights reserved. In this document, refers to Kesselman & Kesselman, which is a member firm of PricewaterhouseCoopers International Limited, each member firm of which is a separate legal entity. Please see for further details. At PwC, our purpose is to build trust in society and solve important problems. We re a network of firms in 158 countries with more than 236,000 people who are committed to delivering quality in assurance, advisory and tax services. Find out more and tell us what matters to you by visiting us at